Объект деятельности профессиональных участников рынка ценных бумаг - это оборот эмиссионных ценных бумаг и иных ценных бумаг в случаях, предусмотренных федеральными законами, а договоры с профессиональными участниками рынка ценных бумаг - это договоры услуг, оказываемых в связи с одним объектом обращения гражданских прав - ценными бумагами, в том числе бездокументарными.

Все виды профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг осуществляются на основании специального разрешения - лицензии, а государственное регулирование рынка ценных бумаг осуществляется путем запрещения и пресечения деятельности лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность на рынке ценных бумаг без соответствующей лицензии (ст. ст. 38 и 39 Закона "О рынке ценных бумаг"). Услуги на рынке ценных бумаг может оказывать только его профессиональный участник, а в случае договора брокерских услуг - брокер. Действия брокера по учету и хранению денежных средств и ценных бумаг клиента так же, как и действия по осуществлению расчетов, оформление его прав на ценные бумаги не создают отдельной услуги брокера, а интегрированы в услугу по совершению сделок. Например, передача клиенту информации о котировках ценных бумаг присутствует в предмете договора брокерских услуг, однако эти действия носят вспомогательный характер. Следовательно, предметом договора с брокером являются юридические и связанные с ними фактические услуги по совершению сделок с ценными бумагами.

Услуги могут быть классифицированы путем разделения на три группы:

1) обязательства, направленные на оказание фактических услуг (услуги маклера или организатора торговли на рынке ценных бумаг);

2) обязательства по оказанию юридических услуг (договоры поручения, комиссии);

3) обязательства, сочетающие юридические и фактические услуги (агентский договор).

Финансовый консультант на рынке ценных бумаг оказывает эмитенту услуги по подготовке проспекта ценных бумаг (ст. 2 Закона РФ "О рынке ценных бумаг").

Клиринговая организация оказывает услуги по определению взаимных обязательств и их зачету по поставкам ценных бумаг и расчетам по ним (ст. 6 Закона РФ "О рынке ценных бумаг").

Можно классифицировать объекты, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, следующим образом:

1) государственные ценные бумаги;

2) акции акционерных обществ;

3) иные ценные бумаги (например, инвестиционные паи паевых инвестиционных фондов).

Эмиссия ценных бумаг является одним из важнейших механизмов фондового рынка. Это связано с тем, что именно через эту процедуру эмитенты - акционерные общества в процессе учреждения формируют уставный капитал, необходимый для начала бизнеса, а также увеличивают или уменьшают его в дальнейшем в ходе своей финансово-хозяйственной деятельности.

Все эмитенты независимо от типа могут использовать процедуру эмиссии ценных бумаг для привлечения дополнительных ресурсов, необходимых для их нормального функционирования и развития (финансирование потребности в оборотном и постоянном капитале). Осуществляя эмиссию ценных бумаг и размещая их на рынке, эмитенты получают возможность привлекать необходимые им финансовые ресурсы на значительно более выгодных по сравнению, например, с банковским кредитом условиях (с точки зрения "длины" и "стоимости" денег). Это достигается, прежде всего, за счет того, что число инвесторов (кредиторов), готовых предоставить эмитенту взаймы денежные ресурсы, потенциально ничем не ограничено.

Регулирование эмиссии производится в целях препятствования выпуску на фондовый рынок суррогатов ценных бумаг, которые по форме напоминают ценные бумаги, но не обладают их основными качествами.

Стандартами ФСФР России внесены и другие существенные изменения и дополнения в действовавший ранее порядок эмиссии ценных бумаг:

1) при первичном размещении ценных бумаг вводится новый механизм ценообразования, который основан на условиях торгов, и предусматривает направление двух видов заявок на приобретение ценных бумаг (конкурентных и неконкурентных). Эмитент при этом определяет минимальную цену размещения и удовлетворение поданных заявок по указанным в них ценам. Только в том случае если цена в конкурентной заявке не ниже минимальной цены размещения, а цена в неконкурентной заявке - не ниже средневзвешенной цены, сформированной на основании удовлетворенных конкурентных заявок. Эмитент может в проспекте ценных бумаг указать максимальную долю конкурентных и неконкурентных заявок при размещении ценных бумаг;

2) сокращается срок между первичным размещением ценных бумаг и началом вторичного обращения. Отчет об итогах выпуска ценных бумаг должен утверждать тот же орган эмитента, который утверждал проспект ценных бумаг, т.е. совет директоров. Однако у крупных эмитентов сроки, в которые собирается совет директоров, могут быть очень длительными. А за это время на рынке могут произойти значительные изменения. Поэтому, в соответствии с новыми стандартами, отчет об итогах выпуска ценных бумаг может утверждать лицо, осуществляющее функции единоличного исполнительного органа эмитента. Это должно существенно сократить разрыв между первичным размещением ценных бумаг и вторичным обращением;

3) устанавливаются дополнительные механизмы контроля за соблюдением законодательства РФ при эмиссии ценных бумаг в определенных случаях (необходимость представления эмитентами дополнительных документов, подтверждающих соблюдение требований законодательства, в случае эмиссии ценных бумаг при реорганизации, создании акционерного общества на базе имущества должника, размещении акций путем подписки не на торгах, проводимых организатором торговли на рынке ценных бумаг);

4) вводятся правила о необходимости представления для государственной регистрации отчета об итогах выпуска (дополнительного выпуска) ценных бумаг документов, подтверждающих предварительное согласование с антимонопольным органом сделок, связанных с размещением ценных бумаг, или последующее уведомление эмитентом антимонопольного органа о совершении таких сделок в случаях, предусмотренных антимонопольным законодательством РФ. Отсутствие предварительного согласия или последующего уведомления антимонопольного органа о сделках, совершенных в ходе размещения ценных бумаг, не будет являться основанием для отказа в государственной регистрации отчета об итогах выпуска (дополнительного выпуска) ценных бумаг.

Для эмитентов главное - это упрощение процедуры эмиссии ценных бумаг, что должно способствовать снижению финансовой нагрузки на эмитентов, активизации их деятельности на фондовом рынке и повышению его ликвидности. При этом у организаций появляется возможность быстрее и динамичнее выбирать инструменты для внешнего финансирования.

Затраты, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг (комиссия брокерам и биржам, оплата услуг регистраторов и депозитариев и т.п.), а также накладные расходы (арендная плата, услуги связи, заработная плата сотрудников и т.п.) в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Пример. Организация - профессиональный участник рынка ценных бумаг приобрела для перепродажи пакет акций акционерного общества на общую сумму 270 000 руб. (300 шт. по цене 900 руб.).

Позже акции в количестве 300 шт. были реализованы по цене 1500 руб. за одну штуку. Выручка от их продажи получена от покупателя в этом же отчетном периоде и составила 360 000 руб. (1200 руб. x 300 шт.). Вознаграждение, уплаченное посреднику, с участием которого были проданы ценные бумаги, составило 5900 руб., в том числе НДС - 900 руб.

При продаже акций организация воспользовалась услугами консультанта на сумму 2950 руб., в том числе НДС - 450 руб.

Также в отчетном периоде были получены и оплачены услуги по аренде помещения на сумму 14 750 руб., включая НДС - 2250 руб., и начислена заработная плата сотрудникам в размере 20 000 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 270 000 руб. - отражено перечисление денежных средств в оплату ценных бумаг;

Дебет счета 58 "Финансовые вложения",

Кредит счета 76 "Расчеты с покупателем акций" - 270 000 руб. - ценные бумаги приняты к учету;

Дебет счета 76 "Расчеты с посредником",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 5900 руб. - отражено перечисление денежных средств за посреднические услуги, непосредственно связанные с продажей данных ценных бумаг;

Кредит счета 76 "Расчеты с посредником" - 5000 руб. - сумма вознаграждения посредника отражена в составе общехозяйственных расходов;

Кредит счета 76 "Расчеты с посредником" - 900 руб. - отражена сумма НДС в составе вознаграждения посредника;

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы",

Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" - 900 руб. - сумма НДС по вознаграждению посредника списана на общехозяйственные расходы;

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 2950 руб. - отражено перечисление денежных средств за консультационные услуги, непосредственно связанные с продажей данных ценных бумаг;

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы",

Кредит счета 76 "Расчеты с консультантом" - 2500 руб. - затраты на консультационные услуги отражены в составе общехозяйственных расходов;

Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям",

Кредит счета 76 "Расчеты с консультантом" - 450 руб. - отражена сумма НДС в составе консультационных услуг;

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы",

Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" - 450 руб. - сумма НДС по консультационным услугам списана на общехозяйственные расходы;

Дебет счета 76 "Расчеты с консультантом",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 14 750 руб. - отражена оплата аренды;

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы",

Кредит счета 76 "Расчеты с арендатором" - 12 500 руб. - сумма арендной платы отражена в составе общехозяйственных расходов;

Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям",

Кредит счета 76 "Расчеты с арендатором" - 2250 руб. - отражена сумма НДС в составе арендной платы;

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы",

Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" - 2250 руб. - сумма НДС по аренде списана на общехозяйственные расходы;

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы",

Кредит счета 70 "Расчеты по оплате труда" - 20 000 руб. - начислена заработная плата работникам;

Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы",

Кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию" - 5240 руб. (20 000 руб. x 26,2% (26% + 0,2%) - отражено начисление ЕСН и взноса на социальное страхование от несчастных случаев с фонда заработной платы работников;

Дебет счета 51 "Расчетные счета",

Кредит счета 76 "Расчеты с покупателем акций" - 360 000 руб. - отражено получение оплаты за ценные бумаги от покупателя;

Дебет счета 76 "Расчеты с покупателем акций",

Кредит счета 90 "Выручка" - 360 000 руб. - отражена выручка от продажи ценных бумаг;

Дебет счета 90 "Выручка",

Кредит счета 58 "Финансовые вложения" - 270 000 руб. - списана покупная стоимость реализованных акций;

Дебет счета 90 "Выручка",

Кредит счета 26 "Общехозяйственные расходы" - 48 840 руб. (5000 руб. + 900 руб. + 2500 руб. + 450 руб. + 12 500 руб. + 2250 руб. + 20 000 руб. + 5240 руб.) - отражено списание общехозяйственных расходов;

Дебет счета 90 субсчет 9 "Прибыль / убыток от продаж",

Кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 41 160 руб. (360 000 руб. - 270 000 руб. - 48 840 руб.) - отражен финансовый результат от продаж;

Дебет счета 99 "Прибыли и убытки",

Кредит счета 68 "Налог на прибыль" - 9878,40 руб. (41 160 руб. x 24%) - начислен налог на прибыль;

Дебет счета 68 "Налог на прибыль",

Кредит счета 51 "Расчетные счета" - руб. - налог на прибыль перечислен в бюджет.

Рассмотрим пример брокерских операций.

В соответствии с заключенным договором комиссии брокер продает не обращающиеся на ОРЦБ акции, принадлежащие организации-комитенту на праве собственности, а организация выплачивает ему вознаграждение и возмещает расходы, связанные с исполнением поручения. Как отразить в учете организации-комитента данные операции?

Первоначальная стоимость указанных акций составляет 610 000 руб., что соответствует стоимости их приобретения по данным налогового учета. Акции проданы по цене 640 000 руб., что соответствует расчетной цене акций, определенной независимым оценщиком, привлеченным брокером.

Вознаграждение брокера составляет 3776 руб. (в том числе НДС 576 руб.). Подлежащие возмещению расходы брокера, связанные с исполнением поручения, включают в себя вознаграждение оценщика (7906 руб., в том числе НДС 1206 руб.) и расходы на перерегистрацию права собственности на акции в реестре акционеров (1062 руб., в том числе НДС 162 руб.). Согласно договору комиссии уплата вознаграждения и возмещение расходов производятся путем удержания брокером соответствующих сумм из денежных средств, полученных им от покупателя. В договоре на оценку указано, что брокер действует как комиссионер.

При совершении брокером от своего имени и за счет клиента сделок по продаже ценных бумаг, принадлежащих клиенту, брокер в данном случае действует на основании договора комиссии, заключенного с клиентом. Организация должна выплатить брокеру вознаграждение, определенное данным договором (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг", п. 5.1 Порядка ведения внутреннего учета сделок, включая срочные сделки, и операций с ценными бумагами профессиональными участниками рынка ценных бумаг, осуществляющими брокерскую, дилерскую деятельность и деятельность по управлению ценными бумагами, утвержденного Постановлением ФКЦБ России N 32, Минфина России N 108н от 11.12.2001, п. 1 ст. 990, п. 1 ст. 991 Гражданского кодекса РФ).

Помимо уплаты вознаграждения организация обязана возместить брокеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы (затраты на оценку акций и перерегистрацию права собственности на них) (абз. 1 ст. 1001 ГК РФ).

Поступления от продажи акций учитываются организацией в составе прочих доходов на дату перехода права собственности на акции к покупателю (п. п. 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

На дату перерегистрации права собственности на акции организация отражает их выбытие, следовательно, первоначальная стоимость акций списывается в состав прочих расходов (п. п. 21, 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, п. п. 11, 16, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Прочие доходы и прочие расходы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" соответственно (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Также в составе прочих расходов организация отражает сумму вознаграждения брокера и возмещаемые ему расходы на выплату вознаграждения оценщика и на перерегистрацию акций (п. 11 ПБУ 10/99).

Реализация ценных бумаг не подлежит обложению НДС в соответствии с пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ.

Соответственно, суммы НДС, предъявленные брокером-комиссионером в стоимости его вознаграждения, а также отраженные в счетах-фактурах, выставленных организации брокером на основании счетов-фактур оценщика и держателя реестра акционеров, она не вправе принять к вычету, поскольку приобретенные услуги не используются ею при осуществлении операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС. Предъявленные суммы НДС включаются в стоимость вышеперечисленных услуг (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Согласно разъяснениям, приведенным в Письмах Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/30, от 12.04.2007 N 03-07-11/104, при проведении расчетов между комитентом и комиссионером в случае, если оплата услуг комиссионера, оказываемых комитенту, осуществляется в форме удержания комиссионером своего вознаграждения с учетом НДС из денежных средств, подлежащих перечислению комитенту, расчеты за услуги комиссионера осуществляются денежными средствами. Поэтому при проведении расчетов между комитентом и комиссионером в указанном порядке норма абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ не применяется.

Согласно п. 2 ст. 280 НК РФ доход организации от операции по реализации ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ, определяется исходя из цены их реализации при выполнении хотя бы одного из условий, указанных в п. 6 ст. 280 НК РФ. В случаях, если в течение 12 предшествующих месяцев организаторами торговли не совершались сделки с данными акциями, а также идентичными и однородными акциями, то согласно абз. 4 п. 6 ст. 280 определяется расчетная цена акций, для чего может быть привлечен оценщик. В данном случае исходя из расчетной цены акций доход организации по рассматриваемой операции для целей налогообложения прибыли равен фактической цене сделки (см. также Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/2/35).

Сумма дохода может быть уменьшена на цену приобретения проданных ценных бумаг (включая расходы на их приобретение) и затраты на реализацию данных акций (абз. 4 п. 2 ст. 280 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации сумма дохода составляет 640 000 руб.; сумма расходов - 622 744 руб. (610 000 руб. + 3776 руб. + 7906 руб. + 1062 руб.).

Таким образом, суммы доходов и расходов по данной операции, а также порядок их признания в бухгалтерском и налоговом учете организации одинаковы.

К балансовому счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":

76-а "Расчеты с брокером за проданные акции";

76-в "Расчеты с брокером по суммам вознаграждения и возмещения расходов".

Напомним, что в соответствии с нормами законодательства между организацией-декларантом и таможенным брокером заключается , в рамках которого таможенный брокер действует от имени и по поручению декларанта.

Для целей бухгалтерского учета расходы, произведенные организацией в связи с ввозом импортного товара без учета НДС, в соответствии с пунктами 2, 5 и 6 ПБУ 5/01, включаются в фактическую себестоимость приобретенных товаров. К этим расходам относятся:

Таможенные пошлины;

Сборы за таможенное оформление;

Стоимость услуг таможенного брокера.

Указанные расходы отражаются по дебету счета 41 «Товары» .

При этом в бухгалтерском учете организации-декларанта необходимо сделать следующие проводки:

Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
		Отражена оплата таможенной пошлины и таможенного сбора
		Отражена оплата услуг таможенного брокера
		Отражен НДС со стоимости услуг таможенного брокера
		Включены в себестоимость товаров оплаченная таможенная пошлина и таможенный сбор
		Включена в себестоимость товаров стоимость услуг таможенного брокера (без НДС)

Сумму НДС, предъявленную таможенным брокером при таможенном оформлении товаров, реализация которых на территории Российской Федерации облагается НДС, организация имеет право принять к вычету на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 171 при выполнении условий, указанных в пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ).

Напоминаем, что с 1 января 2006 года факт оплаты услуг таможенного брокера для организации-импортера не имеет значения в плане получения вычета. Достаточно того, чтобы эти услуги использовались в налогооблагаемой деятельности и были приняты налогоплательщиком НДС к учету.

Обратите внимание, что данные изменения не касаются собственно НДС, который уплачивается при ввозе товаров через таможенную границу Российской Федерации. Для получения вычета по импорту товаров, факт оплаты необходим. Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ:

«Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации , после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов».

Кроме того, налогоплательщику НДС следует обратить внимание на то, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории. Напомним, что в прежней редакции пункта 2 статьи 171 НК РФ речь шла о таможенном режиме выпуска в свободное обращение. Закон №119-ФЗ привел текст Налогового Кодекса в соответствии с ТК РФ.

Согласно статье 155 ТК РФ:

«Статья 155. Виды таможенных режимов

1. В целях таможенного регулирования в отношении товаров устанавливаются следующие виды таможенных режимов:

1) основные таможенные режимы:

- выпуск для внутреннего потребления;

- экспорт;

- международный таможенный транзит;

2) экономические таможенные режимы:

- переработка на таможенной территории;

- переработка для внутреннего потребления;

- переработка вне таможенной территории;

- временный ввоз;

- таможенный склад;

- свободная таможенная зона (свободный склад);

3) завершающие таможенные режимы:

- реимпорт;

- реэкспорт;

- уничтожение;

- отказ в пользу государства;

4) специальные таможенные режимы:

- временный вывоз;

- беспошлинная торговля;

- перемещение припасов;

- иные специальные таможенные режимы.

2. Таможенные режимы устанавливаются настоящим Кодексом.

Таможенный режим свободной таможенной зоны (свободного склада) устанавливается в соответствии с законодательством Российской Федерации, регулирующим правоотношения по установлению и применению таможенного режима свободной таможенной зоны (свободного склада)».

Кроме того, с 1 января 2006 года вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления. Заметим, что это положительный момент для торговли в рамках таможенного союза.

Итак, право на вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного при ввозе товаров имеет НДС. А кто имеет право на вычет, если налог уплачивает таможенный брокер?

Если декларирование товаров производится таможенным брокером, то ответственным за уплату таможенных пошлин и налогов является таможенный брокер (пункт 1 статья 320 ТК РФ).

Таким образом, в ситуации, когда декларант пользуется услугами таможенного брокера, именно таможенный брокер обязан уплатить в бюджет сумму НДС, исчисленную при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации товара, приобретенного декларантом. А декларант, в соответствии с договором на оказание услуг таможенного брокера, обязан обеспечить уплату указанной суммы налога, то есть своевременно перечислить таможенному брокеру необходимые денежные средства.

Следовательно, фактическим плательщиком НДС в приведенной ситуации является все-таки декларант.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод о том, что организация-декларант имеет право принять к вычету сумму НДС, уплаченную по ее поручению таможенным брокером при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Обращаем внимание читателя на то, что у торговых организаций несколько изменился порядок оценки товаров в налоговом учете. Отметим, что те организации, которые используют в своей работе «новые» правила оценки товаров, вправе включить расходы на оплату услуг таможенного брокера в стоимость приобретения товаров.

Если же организация не использует эту возможность, то указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Предположим, что организация, производящая продукцию на экспорт, пользуется услугами таможенного брокера.

В соответствии с пунктами 5, 6 ПБУ 10/99, расходы, связанные с продажей продукции, являются расходами по обычным видам деятельности и принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

В бухгалтерском учете данные расходы отражаются по дебету счета 44 «Расходы на продажу» .

Для целей налогообложения и в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Сумма НДС, предъявленная таможенным брокером за услуги по оформлению экспортируемых материалов, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» .

Затем, налогоплательщик, на основании положений статей 171 и 172 НК РФ, может принять данную сумму НДС к налоговому вычету. При этом будет сделана следующая :

Для целей налогообложения прибыли организации, расходы по оплате услуг таможенного брокера включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей бухгалтерского и налогового учета при оказании услуг, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» « Услуги с учетом отраслевой специфики (кроме бытовых и медицинских ».

Как учитывать расходы на таможенного брокера при импорте товара?

У организации заключен договор с брокером на услуги по таможенному оформлению и декларированию. Необходимо правильно вести учет таких расходов.

Вопрос: Как правильно учесть расходы, предъявленные таможенным брокером: возмещение затрат по перевозке, и комиссию за организацию. Основным видом деятельности является производство плюс покупаем в Китае оборудование и продаем.Также брокер предъявляет за хранение контейнера до 4-х суток, от 4-х до 10. свыше 11 суток. С 4-х суток норматив выше. Бух.учет данных затрат? Учет у посредника мне не интересен. Интересен бух. и налоговый учет у организации, которая заключила договор с организацией на услуги по таможенному оформлению и декларированию.

Ответ: Расходы, предъявленные таможенным брокером (затраты на перевозку, комиссию за организацию перевозки, расходы на хранение контейнера и т.п.) и в бухгалтерском, и в налоговом учете включите в фактическую себестоимость приобретаемого оборудования. В бухучете данные операции отразите проводками:

Дебет 44 Кредит 60 (76) - приняты к учету услуги брокера (затраты на перевозку, комиссия за организацию перевозки, расходы на хранение контейнера и т.п.);

Дебет 41 Кредит 44 - сформирована стоимость оборудования с учетом расходов, связанных с его приобретением.

Затраты на услуги брокера, не включаемые в таможенную стоимость оборудования, приобретенного для перепродажи, вы вправе учесть как в себестоимости этого оборудования, так и в составе расходов на продажу (на счете 44). Выбранный вариант учета таких затрат закрепите в учетной политике.

В налоговом учете расходы на услуги брокера разделите на прямые и косвенные. Все расходы, связанные с доставкой оборудования до склада вашей организации, относятся к прямым. Их можно учесть в налоговой базе только по мере реализации оборудования, к которому они относятся. Остальные расходы можно отнести к косвенным. Такие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль в том месяце, в котором они возникли.

Обоснование

Как отразить в бухучете импорт товаров из стран, не входящих в Таможенный союз

Бухучет

Товары принимаются к бухучету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01 и п. 15 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). Фактическая себестоимость импортных товаров складывается из следующих составляющих:

1. контрактной цены;

2. дополнительных расходов покупателя, не включенных в стоимость сделки, например расходы на доставку;

3. таможенных пошлин и сборов;

4. акцизов (для подакцизных товаров).

В перечень затрат, формирующих фактическую стоимость товаров, приведенный в пункте 6 ПБУ 5/01, прямо включены только таможенные пошлины, а таможенные сборы не упомянуты. Но поскольку уплата таможенных сборов при импорте товаров обязательна, эти затраты следует рассматривать как непосредственно связанные с приобретением товаров и включать их в стоимость (п. 6 ПБУ 5/01).

В бухучете формирование стоимости товара отразите проводками:

Дебет 41 Кредит 60
- отражена стоимость товара на дату перехода права собственности;

Дебет 44 Кредит 60
- приняты услуги по транспортировке товара;

Дебет 44 Кредит 60
- отражены посреднические услуги по приобретению товара (при приобретении товара через посредника);

Дебет 44 Кредит 76 субсчет «Расчеты с таможней»
- начислена таможенная пошлина (таможенный сбор);

Дебет 41 Кредит 44
- сформирована стоимость товара с учетом расходов, связанных с приобретением;

Дебет 41 Кредит 19 субсчет «Акцизы»
- включена в себестоимость ввезенного товара сумма акциза.

Оприходование импортных товаров

Пример отражения в бухучете операций по приобретению импортного товара

ООО «Торговая фирма "Гермес"» приобретает у индийского поставщика шелковые ткани. Условия поставки согласно контракту - FCA (франко-перевозчик) Нью-Дели (Индия). Момент перехода права собственности согласно условиям контракта соответствует моменту перехода рисков, то есть моменту передачи товара перевозчику, указанному покупателем. Контрактная стоимость тканей составила 380 000 долл. США, расходы по страхованию груза в пути - 3000 долл. США.

Индийский поставщик передал партию шелковых тканей перевозчику 29 октября. Деньги за ткани были перечислены индийскому поставщику 3 ноября того же года.

Товар прибыл в Москву 30 октября. В тот же день была подана и принята таможенным органом таможенная декларация и перечислены все таможенные платежи.

Стоимость услуг транспортного экспедитора (погрузочно-разгрузочные работы, перевозка, хранение товара) составила 550 000 руб., расходы на доставку тканей до склада в Москве из аэропорта - 3540 руб. (в т. ч. НДС - 540 руб.). Оплачены услуги экспедитора и приобретен страховой полис 26 октября.

Курс доллара, установленный Банком России, составляет:

«Гермес» является плательщиком НДС.

Бухгалтер «Гермеса» определил фактическую стоимость шелковых тканей следующим образом.

1. Контрактная стоимость тканей, уплачиваемая поставщику, составляет 380 000 долл. США. В пересчете по курсу Банка России, действующему на дату перехода права собственности (29 октября), эта сумма составляет:
380 000 USD * 30,0 руб./USD = 11 400 000 руб.

2. Стоимость страховки была оплачена авансом. Поэтому бухгалтер «Гермеса» пересчитал стоимость этой услуги в рубли по курсу на день оплаты:
3000 USD * 29,0 руб./USD = 87 000 руб.

3. Бухгалтер «Гермеса» определил таможенную стоимость тканей методом по стоимости сделки (т. е. контрактная стоимость + расходы, произведенные покупателем, но не включенные в стоимость контракта) по курсу на день подачи таможенной декларации:
(380 000 USD * 30,5 руб./USD) + 87 000 руб. + 550 000 руб. = 12 227 000 руб.

Поскольку таможенная стоимость находится в интервале более 10 000 000,01 руб., но не выше 30 000 000,00 руб., таможенный сбор за таможенное оформление товара составил 50 000 руб. (постановление Правительства РФ от 28 декабря 2004 г. № 863).

2. расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого товара и другие расходы, связанные с реализацией ().

Если организация использует метод начисления, то признайте расходы в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ). Дополнительно нужно учитывать группировку расходов на прямые и косвенные ().

Прямые и косвенные расходы

К прямым расходам относятся:

1. стоимость приобретения реализуемого товара;

2. транспортные расходы на доставку покупных товаров до склада торговой организации (при условии, что эти расходы не включены в стоимость приобретения).

Прямые расходы можно учесть в налоговой базе только по мере реализации товаров, к которым они относятся. При этом стоимость приобретения реализуемого товара разрешается одним из трех возможных способов: ФИФО , по средней стоимости или по стоимости единицы . Исходя из этого стоимость товаров отгруженных, но не реализованных на конец месяца включать в состав расходов по налогу на прибыль нельзя.

Косвенными признаются все остальные расходы торговой организации (кроме внереализационных, перечень которых определен Налогового кодекса РФ). Например, зарплата сотрудников (с учетом страховых взносов), суммы начисленной амортизации, расходы на упаковку, предпродажную подготовку товаров и т. д. Такие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль независимо от объема реализованных товаров. Их следует списывать в том месяце, в котором они возникли, по правилам Налогового кодекса РФ.

Отвечает Александр Сорокин,

заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России

«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в

Прошу Вас разъяснить о правильном оформлении в договорах с клиентами предмета договора и соответственно как правильно обозначать в счетах-фактурах наименование выполненных работ, услуг в следующих ситуациях. 1. Организация имеет отдельный договор на оказание услуг специальной связи - услуг по приему и доставке ценных грузов, осуществляемых в соответствии с международными требованиями транспортировки ценных грузов. 2. Кроме того, ФГУП имеет лицензию таможенного брокера и иных услуг, связанных с деятельностью службы специальной связи. На данный вид услуг со многими клиентами есть отдельные договоры. 3. В некоторых договорах предметом договора является как оказание услуг специальной связи, так и оказание услуг таможенного брокера. Как правильно в счетах-фактурах отражать наименование услуг, если по одному и тому же клиенту ФГУП оказывает услуги специальной связи и таможенного брокера, оформленных по разным договорам, но по одной и той же транспортировке, как оговорено в первом и втором случае? Какие ставки НДС в этом случае применяются и отражаются в счете-фактуре? Надо ли каждый вид услуг выделять отдельной строкой? Какие проводки в бухгалтерском и налоговом учете должны быть сделаны? Как правильно оформлять счета-фактуры в третьем случае, надо ли услуги таможенного брокера выделять отдельной строкой? Какие проводки в бухгалтерском и налоговом учете должны быть сделаны? Если ФГУП, осуществляя транспортировку по договору, в соответствии с условиями договора осуществляет за клиента оформление на таможне и оплачивает таможенные платежи, то как эти платежи должны быть перевыставлены клиенту - с НДС или без НДС, что должно быть отражено в назначении платежа? Надо ли в счете-фактуре это выделить отдельной строкой, так как данные платежи не предусмотрены в тарифе на услуги специальной связи?

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами и должны содержать обязательные реквизиты, в том числе: содержание хозяйственной операции и измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении. Данные требования содержатся в статье 9 Закона Российской Федерации "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ.

Нормами главы 21 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) "Налог на добавленную стоимость" установлено, что при реализации товаров, работ, услуг налогоплательщики налога на добавленную стоимость (далее - НДС) выставляют своим покупателям счета-фактуры, которые являются документами налогового учета по НДС. При этом при заполнении счета-фактуры в соответствии с требованиями пункта 5 статьи 169 НК РФ в числе прочих должны быть указаны такие обязательные реквизиты, как:

"5) наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

7) цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога";

"10) налоговая ставка;

11) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок".

В соответствии с нормами главы 39 "Возмездное оказание услуг" Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) и статьи 779 ГК РФ "по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги". "Правила настоящей главы применяются к договорам оказания услуг связи" и прочих услуг. Действие статьи 779 ГК РФ распространяется как на оказание услуг связи, включающих услуги по приемке и доставке ценных грузов, так и оказание услуг таможенного брокера. Услуги связи отнесены к сфере услуг в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК004-93 по коду 641 "Деятельность почтовой связи". связано с оказанием услуг и может быть отнесено в соответствии с условиями заключенных договоров к посреднической деятельности. , но за счет клиента выполняет определенные действия по документальному оформлению на таможне груза, являющегося собственностью клиента, уплачивает за него таможенные сборы, пошлины, налоги, выполняет другие действия по поручению клиента.

В соответствии с пунктом 5 статьи 38 НК РФ "услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности".

Для идентификации оказываемых и получаемых услуг они должны быть четко прописаны в первичных учетных документах и счетах-фактурах. При этом не имеет значения, по одному или нескольким договорам данные услуги оказаны. Фактически имеет значение, какие конкретно оказаны услуги и в каком объеме (на какую сумму). Каждый вид оказанной услуги должен быть выделен отдельной строкой в первичном учетном документе и счете-фактуре.

Из Ваших пояснений следует, что Ваше предприятие фактически оказывает своим клиентам следующие виды услуг специальной связи:

Услуги по приему грузов;

Услуги по доставке грузов;

Услуги по сопровождению грузов;

Услуги по загрузке (выгрузке) грузов;

Другие виды услуг.

Предприятие на основании имеющейся лицензии оказывает услуги таможенного брокера, связанные с:

Декларированием товаров;

Представлением таможенному органу РФ документов и дополнительных сведений, необходимых для таможенных целей;

Предъявлением декларируемых товаров таможенному органу;

Обеспечением уплаты таможенных и иных платежей, предусмотренных Таможенным кодексом РФ, в отношении декларируемых товаров;

Составлением проектов документов, необходимых для таможенных целей при осуществлении предварительных операций;

Помещением товаров на склад временного хранения;

Совершением иных действий, необходимых для таможенного оформления и таможенного контроля, в качестве лица, обладающего полномочиями в отношении декларируемых товаров.

При оказании услуг вне зависимости от того, заключен ли с клиентом один договор или несколько "по одной и той же транспортировке", в счете-фактуре должны быть перечислены как виды оказанных услуг специальной связи, так и виды оказанных услуг таможенного брокера.

Таким образом, при оказании услуг специальной связи и услуг таможенного брокера в счетах-фактурах должны быть поименованы все виды оказанных клиентам услуг с выделением каждого вида услуг отдельной строкой вне зависимости от того, какое количество договоров заключено.

2. В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения НДС является реализация товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации. Местом реализации услуг специальной связи и услуг таможенного брокера является территория Российской Федерации. Статья 164 НК РФ регламентирует размер применяемых ставок налога при реализации услуг, в Вашей ситуации могут быть применены ставки налога в размере 0 и 18%. Условия применения ставки налога в размере 0% регламентированы пунктом 1 статьи 164 НК РФ, ставка 18% распространяется на все случаи, когда ставка в размере 0% и 10% не применяется. Кодексом не предоставлено налогоплательщику право выбора той или иной ставки налога, и налогоплательщик не вправе изменять установленную законодательством о налогах и сборах ставку налога. Данная позиция содержится в Постановлениях Высшего Арбитражного Суда РФ (далее - ВАС РФ) от 20 июня 2006 г. N 14588/05, от 20 июня 2006 г. N 14555/05, от 19 июня 2006 г. N 1964/06, от 9 июня 2006 г. N 4364/06, от 20 декабря 2005 г. N 9263/05.

2.1. Ставка в размере 0% может быть применена при оказании услуг специальной связи в ситуациях, указанных в подпунктах 2, 3, 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Из Ваших дополнительных пояснений следует, что Вами оказываются услуги специальной связи в связи с реализацией вашими клиентами товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, и припасов, вывезенных в таможенном режиме перемещения припасов. Также Вами оказываются услуги, связанные с перемещением товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита.

2.1.1. При реализации услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, применяется ставка налога в размере 0%.

Данное "положение распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги)" (подпункт 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ).

При наличии у Вашего клиента контракта с инопартнером на поставку (приобретение) товаров Ваша организация может применить ставку налога 0% при оказании услуг по организации и сопровождению перевозок, погрузке и перегрузке, перевозке, транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров. Данные положения применимы и в отношении импортируемых товаров.

При этом важным условием отнесения произведенных работ или оказанных услуг к данной категории операций, облагаемых по ставке 0%, является их непосредственная взаимосвязь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны. Для подтверждения применения ставки 0% в налоговые органы должны быть представлены документы, указанные в пункте 4 статьи 165 НК РФ.

Обороты по реализации услуг по транспортировке экспортируемых товаров облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке по ставке 18%, если право на применение ставки 0% не будет подтверждено. При этом сумма налога должна быть уплачена за счет собственных средств, так как у налогоплательщика не возникает права на предъявление соответствующей суммы налога на добавленную стоимость потребителям услуг. Данная позиция изложена в письмах Федеральной налоговой службы от 13 января 2006 г. N ММ-6-03/18@ и Минфина РФ от 4 марта 2005 г. N 03-04-08/34.

2.1.2. При реализации работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита (подпункт 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ), также применяется ставка налога в размере 0%.

При этом обращаем ваше внимание на то, что согласно статье 167 Таможенного кодекса РФ "международный таможенный транзит - таможенный режим, при котором иностранные товары перемещаются по таможенной территории Российской Федерации под таможенным контролем между местом их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации и местом их убытия с этой территории (если это является частью их пути, который начинается и заканчивается за пределами таможенной территории Российской Федерации) без уплаты таможенных пошлин, налогов, а также без применения к товарам запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности".

Иностранные товары клиентов до начала перемещения и по окончании перемещения должны находиться за пределами территории Российской Федерации. Объектом налогообложения являются работы и услуги, связанные с транспортировкой вышеназванных товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита. Для подтверждения применения ставки 0% в налоговые органы должны быть представлены документы, указанные в пункте 4 статьи 165 НК РФ.

Из вышеизложенного следует, что оказание услуг специальной связи по данной ситуации маловероятно.

2.1.3. При реализации припасов, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов, применяется ставка 0%. В целях настоящей статьи припасами признаются топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река-море) плавания (подпункт 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ).

Ставка 0% применяется при реализации топлива и горюче-смазочных материалов, помещенных под таможенный режим перемещения припасов. При этом данные припасы должны быть необходимы именно для нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного плавания. Ваше предприятие не реализует вышеназванные припасы, а оказывает услуги специальной связи. Данный подпункт пункта 1 статьи 164 НК РФ не распространяется на оказание услуг. Следовательно, к деятельности Вашего предприятия данная норма Налогового кодекса не может быть применима.

Таким образом, налогоплательщик должен самостоятельно определить из условий сделки правомерность использования ставки налога в размере 0%. В случаях, когда ставка 0% не применяется, исходя из норм Налогового кодекса РФ, применяется ставка налога в размере 18%.

При оказании услуг таможенного брокера применяется только ставка налога в размере 18% в связи с тем, что нормы Налогового кодекса РФ не содержат положений о возможности применения иной ставки налога. Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина РФ от 4 августа 2006 N 03-04-08/175, от 21 ноября 2006 N 03-04-08/239.

При выставлении клиентам актов о выполнении услуг и счетов-фактур по одному или нескольким договорам на оказание разных видов услуг налогоплательщиком могут быть применены разные ставки налога в соответствии с нормами, установленными статьей 164 НК РФ.

3. В бухгалтерском учете организации оказание услуг отражается следующими проводками:

Услуги таможенного брокера с точки зрения Гражданского кодекса и Таможенного кодекса классифицируются как посреднические услуги. Деятельность таможенного брокера регулируется Положением о таможенном брокере, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 17 июля 1996 г. N 873, и заключается в совершении от собственного имени операций по таможенному оформлению товаров и транспортных средств и выполнении других посреднических функций в области таможенного дела за счет и по поручению представляемого лица. Взаимоотношения таможенного брокера с представляемым лицом строятся на основе договора. Такой договор является публичным и совершается в письменной форме.

Таможенный брокер действует от своего имени в интересах своего клиента и за его счет. При этом при заключении договора на оказание услуг таможенного брокера могут быть применены правила как агентского договора (глава 52 ГК РФ), так и договора поручения (глава 49 ГК РФ). За выполнение действий, предусмотренных условиями договора на оказание услуг таможенного брокера, ему выплачивается вознаграждение, которое в целях бухгалтерского и налогового учета признается выручкой от реализации услуг по посредническому договору.

Расходы, понесенные таможенным брокером при выполнении договора на оказание услуг, необходимо разграничивать на расходы, касающиеся непосредственно оказания услуги и услуг, которые будут возмещены клиентом.

Условиями посреднического договора, как правило, оговаривается, какие расходы, понесенные при осуществлении действий в интересах клиента, подлежат возмещению посреднику и не признаются у него расходами в целях налогового и бухгалтерского учета. К таким расходам, в частности, относятся таможенные сборы и платежи, суммы НДС и другие расходы. Данные расходы предъявляются клиенту и возмещаются им на основании отчета таможенного брокера и документов, подтверждающих произведенные расходы. В бухгалтерском учете таможенного брокера расходы, которые впоследствии будут предъявлены к оплате клиенту, относятся к учету по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами. Расчеты с клиентом" и не являются его расходами в целях как бухгалтерского, так и налогового учета.

В бухгалтерском учете операции, касающиеся исполнения посреднического договора, могут быть отражены следующим образом:

Д76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами. Расчеты с клиентом"	К51 "Расчетный счет"	Произведена уплата таможенных платежей, иных расходов, возмещаемых клиентом
Д76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами. Расчеты с клиентом"	К90.1 "Продажи. Выручка"	Отражена сумма вознагражде- ния таможенного брокера
Д90.3 "Продажи. Налог на добавленную стоимость"	К68 "Расчеты по налогам и сборам. НДС"	Начислен НДС с суммы вознагражде- ния таможенного брокера
Д62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"	К76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами. Расчеты с клиентом"	Предъявлено за таможенное оформление и услуги таможенного брокера
Д51 "Расчетный счет"	К62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"	Получены денежные средства от клиента

4. При выставлении счета-фактуры в адрес клиента Вам необходимо иметь в виду особенности порядка выставления и регистрации счетов-фактур, ведения книг продаж и покупок при осуществлении посреднических операций, которые установлены в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства от 2 декабря 2000 г. N 914 (с учетом изменений и дополнений, далее - Постановление N 914).

Счета-фактуры, выставляемые таможенным брокером в части вознаграждения за оказанные услуги, подлежат отражению в его книге продаж, налоговой декларации.

Счета-фактуры, полученные таможенным брокером в части услуг, подлежащих возмещению клиентом, не подлежат регистрации в книге покупок и книге продаж таможенного брокера, в то же время данные из них "зеркально" переносятся в счет-фактуру, выставляемый таможенным брокером в адрес клиента в соответствии с данными полученных им счетов-фактур с учетом выделенной суммы НДС.

Порядок оформления счетов-фактур при приобретении товара через посредника разъяснен в письме МНС России от 21 мая 2001 г. N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Порядок отражения в счетах-фактурах сумм таможенных платежей, оплачиваемых Вами при таможенном оформлении транспортируемых вами грузов клиентов, в главе 21 "Налог на добавленную стоимость", Постановлении N 914 отсутствует. Суммы уплаченных таможенных платежей должны быть предъявлены Вами клиенту и отражены в отчете таможенного брокера клиенту с приложением соответствующих документов. Данные платежи отражаются в бухгалтерском учете на счете 76 и возмещаются клиентом. Облагать НДС данные платежи не следует. Выставлять счет-фактуру на суммы возмещаемых клиентом сумм таможенных платежей и налогов нет необходимости.

Наша компания совсем недавно начала проводить ВЭД-операции. При импорте товаров для ускорения их таможенного оформления мы привлекаем таможенного брокера. Можно ли расходы на брокера отнести к расходам периода как административные расходы? Или все же их следует включить в себестоимость ввезенных товаров?

Начнем с налогового учета. Тут, к сожалению, не все так четко, как хотелось бы. Так, согласно п. 138.6 НКУ, себестоимость приобретенных и реализованных товаров формируется в соответствии с ценой их приобретения с учетом ввозной пошлины и расходов на доставку и доведение до состояния, пригодного к продаже. Как видим, ни слова о вероятности учета в себестоимости товаров расходов на услуги таможенного брокера.

А теперь вспомним, что себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг в контексте р. III НКУ - это расходы, напрямую связанные с производством и/или приобретением реализованных в течение отчетного налогового периода товаров , выполненных работ, оказанных услуг, которые определяются в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета , применяемыми в части, не противоречащей положениям этого раздела (пп. 14.1.228 НКУ).

Что касается бухучета, то здесь стоит напомнить, что первоначальной стоимостью запасов, приобретенных за плату, является себестоимость запасов, состоящая из следующих фактических расходов (п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы»):

1) суммы, выплачиваемые по договору поставщику (продавцу), за вычетом косвенных налогов;

2) суммы ввозной пошлины;

3) суммы косвенных налогов в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются предприятию;

4) транспортно-заготовительные расходы (затраты на заготовку запасов, оплата тарифов (фрахта) за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая расходы по страхованию рисков транспортировки запасов);

5) другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. К таким расходам, в частности, относятся прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно-технических характеристик запасов.

К сожалению, прямо об отнесении на расходы сумм за услуги таможенного брокера к себестоимости ввезенных товаров не сказано ни полслова. А поэтому аргументов недостаточно.

Более того - стоит вспомнить, что, согласно п. 18 П(С)БУ 16 «Расходы», к административным расходам относятся общехозяйственные расходы, направленные на обслуживание и управление предприятием, а именно расходы на оплату вознаграждения за профессиональные услуги (юридические, аудиторские, по оценке имущества и пр.). Конечно, никто не будет спорить, что услуги таможенного брокера - это профессиональные услуги. Ведь такой вид деятельности подлежит лицензированию (п. 35 ч. 3 ст. 9 Закона Украины от 01.06.2000 г. №1775-III «О лицензировании некоторых видов хозяйственной деятельности»). Поэтому некоторые специалисты склоняются к отражению таких расходов в составе административных. Датой отражения таких расходов будет дата составления акта выполненных работ (оказанных услуг).

В налоговом же учете к административным расходам относятся вознаграждения за консультационные, информационные, аудиторские и прочие услуги, получаемые налогоплательщиком для обеспечения хозяйственной деятельности (пп. «г» пп. 138.10.2 НКУ). А поскольку путь к налоговой себестоимости расходам на брокера закрыт, то, по мнению автора, и тут таким расходам место в административных расходах. В налоговом учете данные расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, по правилам бухучета (пп. 138.5 НКУ)

Василий БРЮХОВИЦКИЙ, «Дебет-Кредит»